在调查过程中，正如审计人员所料，该单位领导极不配合，问东答西，侃侃而谈财务管理制度如何完善，闭口不提存在的问题。于是，审计组转变思路，向单位人员了解情况。但这些人员有意避开审计人员，大多推说不知道或不清楚。经验丰富的审计人员感觉到，这种欲盖弥彰的行为具有典型的共同舞弊特征，而且涉及单位管理层共同舞弊的案件往往具有极高的审计风险。将调查情况向审计组领导汇报后，审计组决定对该单位展开专项审计。

鉴于该单位的情况，审计组不再信任其内部控制制度，直接进入实质性测试程序，采用由凭证入手的详查法。但由于内部控制失效，各部门间的制衡作用丧失，资金往来与出入库单及相应发票在表面上都能够核对相符，凭证审阅无法查到明确线索，审计局面一时无法打开。就在山穷水复疑无路时，审计人员在查看一本凭证时突然感觉其装订较其他凭证松一些，于是对该本凭证的外观进行了仔细观察，发现它的装订线略粗且新于其他凭证，进而发现该凭证封面颜色略淡，纸张质地也不一样。疑窦初起，审计人员拉开装订角，清楚地看到原始单据上露出装订过的孔，原来，该本凭证被重新装订过！

这本凭证为什么要重新装订呢？会不会加入了其他新的凭证？带着这些疑问，审计人员继续对该本凭证的各页进行仔细观察，发现其中一张凭证上并没有露出装订过的孔，经仔细查看，这是一张办公设备购置发票，单位数量只标明了“组”，什么是一组办公设备？几件算是一组？这是一个相当模糊的概念，完全依赖于被审计单位相关人员的解释，即使盘点也无法核实。

为了获得强有力的外部证据又不打草惊蛇，审计组决定向提供发票的商家进行外调。表明身份和来意后，商家告诉审计人员在一个星期前（也就是审计通知书下达至被审计单位期间），应客户要求调换成以“组”为计量单位的发票，并提供了被换下的发票原件，上面赫然写明“六台笔记本电脑”。拿到外部证据后，审计组成员马不停蹄地赶回被审计单位，并在第一时间展开盘点，结果在意料之中：盘点结果只有三台笔记本电脑，另外三台不翼而飞！

随后，审计组找到了伪造发票上所记载的经办人。当看到真假两张发票和商家的证明时，他顿时惊愕，承认两张发票针对的是同一批办公设备，并坚称换发票的原因在于新办公设备确实为实际使用，而不是刻意瞒天过海。于是，审计人员又从容拿出了盘点结果：少了三台笔记本电脑，那三台笔记本电脑到哪里去了？经办人顿时低下头去。审计人员趁热打铁，向其阐明利害关系：如果不说出背后主使之人，那么势必成为侵吞国有资产的替罪羔羊！

经过长时间的思想斗争，该经办人缓缓向审计人员道出了原委。就在审计人员进驻前，办公室、财务室曾连续加班三天，随后便要求其将载有“六台笔记本电脑”的原发票换成载有“一组办公设备”的现发票。最后，该经办人强调这是单位领导管理层的授意而不是他的决定。根据经办人提供的线索，审计组顺藤摸瓜，又对其他多张调换发票涉及的物品进行了外调和盘点，一幅合谋侵吞国有资产的路线图逐渐清晰地展现在审计人员面前。

第一，针对有共同舞弊嫌疑的被审计单位，审计人员需要全面审计、突出重点，找到这条利益链上最薄弱的环节。本案例中审计人员以伪造发票记载的经办人为切入点，成功地掌握了一系列线索。

第二，审计人员应在内部证据的基础上充分获取外部证据和实物证据。本案例中，审计人员通过载有“一组办公设备”的内部证据，获取了载有“六台笔记本电脑”的外部证据并盘点所得的实物证据，经对比，解开其中玄机。

第三，针对有共同舞弊嫌疑的被审计单位，审计人员对于内部控制失效导致无法查出问题的审计风险要有思想准备。古语有云：若要人不知，除非己莫为。本案例中，审计人员经过不懈的坚持和细致的审查，终于通过一条装订线牵出侵吞挪用国有资金资产的审计线索。

（作者单位：上海市消防救援总队审计室